Экономические дисциплины - Управленческий учет

Скачать с сервера

Краткий конспект лекций.

Тема 1. Введение в управленческий учет

На каждом этапе реализации предпринимательской идеи для достижения основной цели приходится принимать решения, выбирая их из ряда альтернатив.

Выработку и затем реализацию принятых решений можно представить как процесс, состоящий из двух крупных стадий: из стадии планирования и стадии контроля и регулирования.

Для максимизации в будущем притока денежных средств администрация компании должна иметь возможность определять потенциальные выгоды и угрозы как в текущей производственно-хозяйственной деятельности, так и в перспективе. Поиск альтернативных вариантов связан с получением и оценкой информации различного рода: экономической, маркетинговой, технологической и др.

В результате анализа информации администрация вырабатывает стратегические и тактические решения. Стратегические решения являются прерогативой высших менеджеров и должны обеспечить устойчивость и прибыльную работу компании в долгосрочном периоде. Принятие тактических решений – это область деятельности, как высших менеджеров, так и менеджеров более низкого уровня, но в пределах их компетенции. Эти решения должны обеспечить устойчивость и прибыльную работу компании в краткосрочном периоде.

Стратегические решения, как правило, являются инвестиционными и задействуют ресурсы фирмы на длительный срок. В процессе принятия этих решений используется информация позволяющая оценить место фирмы на рынке, перспективы изменения стратегических зон хозяйствования.

Для выработки тактических решений также необходима информация, при помощи которой оцениваются материальные, трудовые и денежные ресурсы, которыми фирма располагает в данный момент. Наличие этих ресурсов позволяет оценить эффективность принятых стратегических решений.

Основой процесса управления является владение объективной и полной информацией об объекте и субъектах управления. Для того чтобы иметь представление об объемах и качестве необходимой для управления информации нужно знать функции управления, которые обслуживает управленческий учет.

К управленческим функциям относит: планирование, контроль и регулирование, организационную работу, деловые контакты и стимулирование.

Современное предприятие со своей сложной структурой производства выступает в экономике динамичным объектом хозяйства и представляет законченную систему с определенными внутренними и внешними целями. Они определяют состав и содержание информации, которая формируется и обрабатывается на предприятии.

В информационном поле предприятия в настоящее время функционируют три системы учета:

-         финансовый (бухгалтерский) учет;

-         налоговый учет;

-         управленческий учет.

Все эти системы связаны с менеджментом и направлены на создание, анализ и систематизацию информации для выработки управленческих решений.

Управленческий учет неразрывно связан с финансовым учетом, так как используют одну и ту же первичную информацию, нормы и нормативы и др. Различия между этими видами учета вытекают из различий в направлениях использования и  пользователях.

Управленческий учет – это установленная предприятием система сбора, регистрации, обработки и предоставления информации о ее хозяйственной деятельности для осуществления процесса управления предприятием.

Предметом управленческого учета является производственная деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений.

Содержание управленческого учета раскрывается через его объекты, которые представлены производственными ресурсами и хозяйственными процессами.

Производственные ресурсы предприятия представлены внеоборотными активами  и оборотными активами.

Хозяйственные процессы представлены следующими видами деятельности:

- снабженческо-заготовительная;

- производственная;

- сбытовая;

- финансовая;

- организационная.

Место и роль управленческого учета в деятельности предприятия представлены на рис.1.1.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.1 Место и роль управленческого учета в деятельности предприятия

Метод управленческого учета – это совокупность различных приемов и способов, посредством которых отражаются и учитываются объекты управленческого учета. Метод управленческого учета реализуется через следующие основные элементы: документацию, инвентаризацию, группировки, контрольные счета, нормирование, планирование, контроль и анализ.

Цели управленческого учета:

1)      оказание информационной помощи управляющим в принятии решений (периодическое составление финансовой отчетности и сведений о состоянии производства);

2)      контроль, планирование и прогнозирование экономической эффективности деятельности предприятия в целом и его структурных подразделений;

3)      обеспечение информационной базы для ценообразования;

4)      выбор эффективных путей развития предприятия.

Сравнительная характеристика управленческого и финансового (бухгалтерского) учета представлена в таблице 1.1.

Таблица 1.1

Сравнительная характеристика управленческого и финансового (бухгалтерского) учета

Сравнительные признаки

Финансовый учет

Управленческий учет

Цель учета

Составление отчетности для внешних пользователей

Обеспечение процесса планирования, управления и контроля в организации

Обязательность ведения учета

Обязательность ведения учета

По желанию руководства,

Пользователи информации

Внешние организации (налоговые органы, кредитные организации, акционеры, статистическая служба)

Менеджеры предприятия на всех уровнях

Основные правила

В соответствии с нормами и стандартами бухгалтерского учета

Правила устанавливаются самой организацией исходя из целей и задач

Привязка ко времени

Отражаются уже совершившиеся операции (показывает «как было»)

Отражает планы на будущее (показывает «как должно быть»)

Тип информации в отчетных документах

В стоимостном выражении

В стоимостном и в натуральном выражении

Степень точности информации

Точная информация

Часто используются приближения и примерные оценки

Периодичность отчетности

Полная отчетность – раз в год, менее детальная ежеквартально

Детализированные отчеты составляются ежемесячно, по определенным видам деятельности  - еженедельно, ежедневно, в некоторых случаях немедленно

Сроки предоставления отчетов

Несколько недель после окончания отчетного периода

От одного до нескольких дней

Объект отчетности

Организация в целом

Отдельные подразделения или виды деятельности (центры ответственности)

Ответственность за правильность ведения учета

Штрафные санкции. Руководителя могут привлечь к административной, в некоторых случаях к уголовной ответственности

Ответственность может быть предусмотрена в премиальной системе разработанной на предприятии

Методы ведения учета

Счета и двойная запись

Двойная запись необязательна

Степень открытости информации

Информация не представляет коммерческой тайны

Информация носит конфиденциальный характер и не подлежит публикации

 

Построение системы управленческого учета основывается на ряде принципов, среди которых отметим:

- ответственность;

- достоверность;

- релевантность;

- настраиваемость;

- управляемость;

- взаимозависимость.

Управленческий учет основывается на распределении ответственности между менеджерами разных уровней управления. Реализация этого принципа обеспечивает получение, группировку и систематизацию информации о состоянии внешней и внутренней среды предприятия необходимой для принятия решений о способах достижения целей организации.

Требования, предъявляемые к информации в управленческом учете:

1)      адресность;

2)      оперативность;

3)      достаточность;

4)      аналитичность;

5)      гибкость и инициативность;

6)      полезность;

7)      достаточная экономичность.

 

Тема 2. Затраты и их классификация

В экономической литературе встречаются термины:

ü  расходы;

ü  затраты;

ü  издержки.

Расходы - предполагают уменьшение платежных средств или иного имущества предприятия и отражаются в учете в момент платежа. Отличие расходов и затрат имеется во времени соотносительности.

Затраты отражаются в учете на момент потребления в производственном процессе.

Издержки – это реальные или предположительные затраты финансовых ресурсов предприятия.

Различия между затратами и издержками:

1)      Затраты имеют расчетную природу оценки и отражаются в учете в зависимости от применяемой системы учета затрат и необязательно связаны с потоками платежей. Издержки имеют платежную природу и отражаются во внешнем учете предприятия.

2)      Ряд затрат не имеет аналогов среди издержек (расчет процентов на собственный капитал, расчет рисков, амортизационные отчисления).

3)      У издержек может отсутствовать прямая связь с изготовлением продукции.

 

Вопрос 1. Состав и классификация затрат по стадиям кругооборота капитала

1. Состав и классификация затрат по созданию и хранению запаса материалов.

В соответствии с целями управления группировка затрат на стадии снабжения основывается на следующих принципах:

1)      по компонентам затрат;

2)      по степени воздействия;

3)      по отношению к объему закупок;

4)      по видам работ;

5)      по местам возникновения затрат.

1) По компонентам затраты подразделяются на:

а)       поддержания запасов: коммерческие расходы (страховка, налоги на имущество и капитал); затраты на хранение; затраты, связанные с риском потерь, возможностью получения прибыли путем вложения средств в альтернативных направлениях (упущенная выгода);

б)       связанные с размером партии, связанные с количеством заказанных партий: на ведение переговоров, на выдачу заказов, приемку, подготовку производства;

в)       связанные с дефицитом запасов, необходимость экстренной поставки, ускорение движения заказов в производстве, коммерческие расходы и убытки;

г)        затраты на управление запасами: на обучение и содержание персонала.

2)    По степени воздействия затраты делятся на:

а)  регулируемые затраты, величина которых зависит от воздействий на них менеджера (заработная плата производственных рабочих);

б)  нерегулируемые: затраты, независящие от воздействий менеджера (заработная плата, амортизация).

3)    По отношению к объему закупок затраты делятся на:

а)  вмененные издержки (возникают при осуществлении инвестиций в запасы, они отражаются на прибыли, которая может быть получена, если средства, инвестированные в запасы, были бы использованы по другим направлениям);

б)  релевантные издержки - это только те затраты, которые зависят от уровня запасов (величина страховки, дополнительные затраты на содержание складских помещений).

4)     По видам работ затраты делятся на:

а)  затраты на транспортировку,

б)  затраты на хранение,

в)  затраты на подготовку к производству,

г)   затраты на внутри складское перемещение и т.д.

5)     По местам возникновения затраты делятся на

а)  затраты склада ГСМ,

б)  затраты склада материалов,

в)  затраты склада химикатов,

г)   затраты отдела МТС

 

2. Общая классификация затрат на стадии производства.

1)      По составу затраты делятся на:

а)       одноэлементные - это затраты, которые состоят из одного элемента и не могут быть разбиты на составные части (материалы, заработная плата);

б)       комплексные – это затраты, которые состоят из нескольких элементов, причем эти элементы могут быть разнородными по составу (содержание и эксплуатация оборудования).

2)      По видам затраты делятся на:

а)       элементы расходов. Это группировка по экономическим элементам, однородным по своей экономической природе (материалы, заработная плата, начисления на заработную плату, амортизация, прочие расходы). Элементы расходов формируются по отношению ко всему объему производства или к его части. В результате формируется смета затрат на производство.

б)       по статьям калькуляции. Это классификация по назначению и месту возникновения затрат используется при определении себестоимости единицы продукции. Перечень статей в такой группировке устанавливается для отдельных отраслей и зависит от особенностей технологии и производства работ.

3)      По назначению затраты делятся на:

а)       основные затраты. Это затраты, непосредственно связанные с осуществлением технологического процесса изготовления продукции;

б)       накладные расходы. К накладным относятся затраты, связанные с обслуживанием производства и организацией управления.

4)      По отношению к объему производства затраты делятся на:

а)       постоянные затраты. К постоянным относятся такие расходы, общая сумма которых не изменяется при изменении объема производства в коротком периоде времени;

б)       переменные. К переменным относятся расходы, величина которых находится в прямой зависимости от изменения объема производства.

5)      По способу отнесения на себестоимость затраты делятся на:

а)       прямые затраты - это затраты, связанные с изготовлением конкретного вида продукции и которые могут быть непосредственно отнесены на ее себестоимость;

б)       косвенные затраты - это затраты, связанные с изготовлением всей продукции предприятия или нескольких ее видов, Косвенные расходы учитываются по месту их возникновения и распределяются между отдельными видами продукции пропорционально некоторой условной базе.

6)      По характеру затраты делятся на:

а)       производственные затраты - это затраты по изготовлению продукции (материалы, заработная плата и производственные накладные расходы);

б)       непроизводственные затраты - это затраты не связанные с производственным процессом, (издержки обращения, управленческие затраты, связанные с деятельностью всего предприятия).

7)      По степени охвата планом затраты делятся на:

а)       планируемые;

б)       не планируемые.

 

3. Состав затрат на стадии финансово-сбытовой деятельности

1)      Затраты, связанные со сбытом продукции (услуги вспомогательных цехов по изготовлению тары, затраты по содержанию склада готовой продукции, затраты по доставке продукции потребителю);

2)      комиссионные отчисления, которые выплачиваются посредникам;

3)      затраты на сбор и распространение текущей маркетинговой информации;

4)      затраты по маркетинговым исследованиям (оплата маркетинговых услуг сторонних фирм);

5)      рекламные расходы;

6)      представительские расходы;

7)      прочие расходы, связанные с финансово-сбытовой деятельностью. В состав прочих расходов входят затраты на содержание финансово-сбытового отдела.

Сгруппированные таким образом, как представлено выше, издержки производства характеризуют определенную функцию в системе калькулирования продукции, но не отвечают, в полной мере, задачам управленческого учета.

Вопрос 2. Классификация и состав затрат в зависимости от целей управленческого учета

В учете накапливается информация о трех категориях затрат: на материалы, на рабочую силу, накладные расходы. Затем они распределяются по направлениям учета:

1)      для определения себестоимости изготовленной продукции и полученной прибыли;

2)      для принятия управленческих решений;

3)      для осуществления процесса контроля и регулирования.

1) Для решения первой группы задач затраты классифицируются на:

а)     входящие и истекшие;

б)    прямые и косвенные;

в)     основные и накладные;

г)     входящие в себестоимость (производственные) и затраты отчетного периода;

д)    одноэлементные и комплексные;

е)     текущие и капитальные.

Входящие затраты – это затраты, связанные с приобретением ресурсов, которые должны принести доход в будущем. Они отражаются в активе баланса как производственные запасы и расходы будущих периодов.

Истекшие затраты – это стоимость израсходованных ресурсов, которые принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем. Они отражаются в составе затрат на производство реализованной продукции отчетного периода.

Входящие в себестоимость выпущенной продукции включаются только производственные затраты.

Затраты отчетного периода. В состав затрат отчетного периода включаются затраты, которые не учтены при оценке запасов. Затраты отчетного периода относятся на финансовые результаты того периода, в котором они возникли.

Основной принцип управленческого учета – различная себестоимость для различных целей. Он реализуется в трех типах себестоимости:

1)      Полная себестоимость. Используется для установления цен, определения рентабельности и принятия оперативных управленческих решений при нормальных обстоятельствах.

2)      Усеченная (прямая производственная частичная) себестоимость. Используется для установления цен и принятия оперативных управленческих решений при специфических обстоятельствах.

3)      Себестоимость по центрам ответственности. Используется для планирования и контроля деятельности ответственных исполнителей.

1) Полная себестоимость включает стоимость всех ресурсов, израсходованных на производство. Она представляет собой сумму прямых затрат, отнесенной на объект учета затрат. Косвенные расходы распределяются по заранее выбранным базам и рассчитанным коэффициентам. При определении полной себестоимости в целях управленческого учета используются нормированные затраты (нормативные цены на материалы, нормативное количество материалов, нормативные ставки, нормативные накладные расходы). Полная себестоимость может быть использована для расчета затратной цены при благоприятной рыночной конъюнктуре.

2) Оценка себестоимости по частичным затратам ориентирована на покрытие частичных (чаще всего прямых, переменных) затрат. Суть этой системы сводится  к следующему: прямые затраты включают в себестоимость готовой продукции, косвенные расходы целиком относятся на общие финансовые результаты того отчетного года, в котором они возникли.

Специфические обстоятельства иногда приводят к применению дифференцированных издержек для расчета себестоимости. Дифференцированными называются издержки, величина которых при определенных условиях может быть иной, чем при других условиях. Дифференцированные издержки всегда относятся к какой-либо конкретной ситуации.

3) Себестоимость по центрам ответственности используется для планирования и контроля деятельности ответственных исполнителей. Менеджеры центров ответственности нуждаются в информации о фактических затратах своего подразделения и будущих планируемых затратах.

Основной характеристикой такой себестоимости является центр ответственности, а не продукция, услуги, работы. В результате деятельности руководителя центра ответственности затраты измеряются с точек зрения:

  • где возникла данная статья издержек;
  • для какой цели она возникла;
  • какой вид ресурсов используется.

2) Для целей принятия решений и планирования затраты делятся на следующие группы:

ü  постоянные и переменные;

ü  релевантные и нерелевантные;

ü  безвозвратные;

ü  вмененные;

ü  предельные и приростные;

ü  планируемые и не планируемые.

Важным для принятия управленческих решений является группировка затрат на переменные и постоянные. Провести четкое разделение затрат на постоянные и переменные в учете практически невозможно, так как некоторые из них являются полупостоянными и полупеременными. В таких случаях их называют условно-постоянными и условно-переменными. Деление затрат на переменные и постоянные лежит в основе расчетов точки безубыточности, анализа порога рентабельности, ценовой конкурентоспособности отдельных товарных позиций и, в конечном счете, для выбора экономической политики предприятия.

При анализе поведения издержек используются бухгалтерский и экономический подходы. При экономическом подходе учитывается действие закона убывающей производительности факторов производства. Бухгалтерский подход предполагает рассматривать поведение затрат в приемлемом диапазоне объемов производства.

Поведение общих и средних затрат при экономическом и бухгалтерском подходах представлено на рис. 2.1 и 2.2.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 2. 1 Поведение затрат при экономическом подходе.

TC,

VC,

FC

 

 

 

 

 

 

Рис. 2.2 Поведение затрат при бухгалтерском подходе.

Релевантные затраты – это затраты, которые принимаются в расчет. Эти затраты меняются при изменении варианта решения проблемы, это будущие затраты, связанные с будущим потоком денег. Релевантными бывают не только затраты, но и доходы.

Безвозвратные затраты – это затраты прошлого периода, которые изменить принятием решения в настоящем нельзя, они не учитываются при принятии решения.

Вмененные затраты – это та прибыль, которая могла быть, если бы было принято альтернативное решение.

Предельные (маржинальные) затраты (доходы) – дополнительные затраты (доходы), которые возникают при производстве и продаже дополнительной единицы продукции.

Приростные затраты (доходы) – дополнительные затраты (доходы), возникающие при изготовлении и продаже дополнительной партии изделий.

3) В целях контроля и регулирования затраты делятся на следующие группы:

Для эффективного управления затратами, целесообразна группировка затрат по центрам ответственности. В каждом центре ответственности необходимо делить затраты на регулируемые и нерегулируемые.

Ÿ   регулируемые и нерегулируемые;

К регулируемым относятся затраты, которые являются предметом воздействия со стороны менеджмента. Все затраты регулируются на определенном уровне ответственности.

Ÿ   контролируемые и неконтролируемые.

К контролируемым относят затраты, которые поддаются контролю со стороны субъектов, т.е. лиц, работающих на предприятии. Неконтролируемые затраты – это затраты, не зависящие от деятельности субъектов управления. Например, переоценка основных фондов, повлекшая за собой увеличение сумм амортизационных отчислений, изменение цен на топливно-энергетические ресурсы и другие подобные расходы.

Ÿ   на эффективные и неэффективные.

Эффективные – затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты. Неэффективные – расходы непроизводственного характера, в результате которых не будут получены доходы, т.к. не был произведен продукт. Неэффективные расходы – это потери при производстве.

 

 

Тема 3. Учет затрат по элементам и по центрам ответственности.

Вопрос 1. Учет материалов

Ответственность за обеспечение оптимального запаса материалов по каждому наименованию несет заведующий складом. Он ведет оперативный учет количества наличных материалов в карточке складского учета. Пополнение запаса материалов на складе осуществляется путем подачи заявки в отдел снабжения. В отделе снабжения, обработав заявки, составляют заказ на поставку материалов. Копия заявки отправляется на склад для сверки данных этого документа с количеством материалов, которые поступят при поставке.

При приемке материалов их осматривают и сверяют фактическое наличие с данными накладной на груз, заполняемой поставщиком, и копией заказа на поставку. Кладовщик вносит информацию в приходные документы и делает запись в карточках складского учета в графе «приход». Первичные документы направляются в отдел снабжения и бухгалтерию.

Производственно-диспетчерский отдел отвечает за осуществление производственного процесса в соответствии с производственным планом. Для этого рассчитывается количество материалов каждого наименования, необходимых для выполнения плана производства. Данную информацию заносят в требование на отпуск материалов со склада, которое прилагается к заказу на производство или к рабочему наряду.

Начальник цеха или мастер, получив данный заказ, передает требование на склад в обмен на соответствующие материалы. Кладовщик заполняет это требование в графе «отпущено» и направляет его в бухгалтерию. Кроме того, он заполняет карточку складского учета. Кладовщик ведет учет в натуральном выражении. (Показываются образцы первичных документов).

В бухгалтерии проставляют цену по каждому наименованию материалов, и рассчитывается стоимость использованного сырья и материалов и стоимость запасов.

При оценке стоимости использованного сырья и оценке запасов возникает вопрос о цене списания материалов в производство. Существуют 3 метода определения цены списания:

ü  ФИФО;

ü  ЛИФО;

ü  Средняя взвешенная цена.

  • ФИФО – это метод определения цены списания исходя из себестоимости первых во времени закупленных партий материалов. Действует правило - «Первая партия на приход – первая  в расход»
  • ЛИФО – метод определения цены списания по текущим ценам или по восстановительной стоимости. Действует правило - «Последняя партия на приход – первая в расход»
  • Средняя взвешенная цена – цены списания определяется по средней взвешенной цене закупленных материалов за период.

Для того чтобы определить, какой метод выбрать в целях управленческого учета, следует учитывать 2 цели определения цены отпускаемых материалов:

1)      калькуляция себестоимости реализованной продукции и оценка запасов (бухгалтерский учет);

2)      калькуляция себестоимости для принятия управленческих решений по установлению цены на продукцию (управленческий учет).

Расчетный пример на партионный учет.

 

Оценку материальных ценностей можно производить и без партионного учета. Для этого применяется балансовый прием оценки израсходованных материалов по формуле:

,                                                  (3.1)

 

где,  – стоимость израсходованных материальных ценностей за отчетный период,

– остаток материальных ценностей на начало периода,

– стоимость поступивших материальных ценностей за период,

- остаток материальных ценностей на конец периода.

Остаток на конец периода определяется:

,                                                                         (3.2)

где  – количество материалов на конец периода в натуральном выражении,  – цена единицы материала.

Рассмотрим данный метод на условном примере.

Таким образом, балансовый прием оценки стоимости израсходованных материалов гораздо проще в использовании, чем партионный учет, но при этом несколько снижается точность расчета.

 

Вопрос 2. Учет затрат на рабочую силу

Цель учета затрат на рабочую силу – определение затрат рабочего времени по видам деятельности; для оценки степени выполнения сменного задания; для достоверности исчисления заработной платы; расчеты с работником по оплате труда; контроль за использованием фонда оплаты труда.

Учет затрат на рабочую силу ведется по двум направлениям:

1)      по квалификационным группам – основная зарплата основных производственных рабочих, занятых на технологических операциях, оплата труда, входящая в состав накладных расходов;

2)      персонифицированный учет начислений и удержаний из зарплаты, причитающихся каждому работнику; а также учет различного вида отчислений, причитающихся отдельным фондам и внебюджетным организациям.

В практике работы предприятий применяется следующая группировка затрат на рабочую силу.

По видам оплата труда бывает:

ü  основная;

ü  дополнительная.

По элементам оплата труда:

ü  повременная;

ü  сдельная;

ü  премии;

ü  оплата простоев.

По составу работников:

ü  штатно-списочный состав;

ü  совместители;

ü  работающие по договору подряда.

По категориям работников:

ü  рабочие;

ü  служащие, в том числе руководители.

В соответствии с целями управленческого учета необходимо из фонда оплаты труда выделять заработную плату, включаемую в себестоимость продукции, а также учитывать расходы на оплату труда по центрам ответственности.

В связи с этим выделяют следующие статьи затрат на рабочую силу:

1)      затраты на оплату труда производственных рабочих, непосредственно занятых на изготовлении продукции;

2)      выплаты стимулирующего характера: за качество работы, за стаж, за профессиональное мастерство и т.д.;

3)      выплаты непроизводственного характера: оплата простоев, оплата за неотработанное время в соответствии с законодательством, за сверхурочную работу, доплаты за отклонение от нормальных условий работы, в случае перевода работника на другую работу, не соответствующую его квалификации, оплата за исправление брака не по вине рабочего;

4)      затраты по найму рабочей силы;

5)      затраты по нормированию и планированию численности работников;

6)      затраты, связанные с повышением квалификации, профориентацией и обучением;

7)      затраты на оплату труда вспомогательных работников, связанных с обслуживанием производства (включаются в состав общепроизводственных расходов);

8)      затраты на оплату труда, связанные с управлением производственными подразделениями (включаются в состав общепроизводственных расходов);

9)      затраты на оплату труда специалистов и руководителей, занятых управлением предприятия в целом.

Такая классификация предусмотрена в отчетности по труду и в нормативных документах, но не отвечает, в полной мере, целям управленческого учета. В целях калькулирования затраты на оплату труда дополнительно распределяются по направлениям затрат и видам продукции, а в целях контроля и регулирования по структурным подразделениям – бригадам, процессам, предприятию в целом.

Руководствуясь основными целями управленческого учета, необходимо выделять из фонда оплаты труда заработную плату, включаемую в себестоимость продукцию.

Прямые затраты на рабочую силу непосредственно относятся на себестоимость заказов, процессов, продукции. Косвенные затраты накапливаются на счетах общепроизводственных или общехозяйственных расходов, которые затем условно распределяются на объекты калькулирования.

 

Вопрос 3. Учет и распределение накладных расходов

К накладным относятся затраты, связанные с подготовкой, организацией, обслуживанием и управлением производством.

Накладные расходы делятся на две группы:

1)      общепроизводственные;

2)      общехозяйственные.

Общепроизводственные расходы делятся на:

а)       расходы по содержанию и эксплуатации оборудования (амортизация оборудования, затраты на текущий ремонт оборудования, затраты всех видов энергии на технологическое оборудование, заработная плата и начисления рабочих, занимающихся обслуживанием и ремонтом оборудования, прочие);

б)      общецеховые расходы на управление (оплата труда руководителей цехового уровня и начисления на нее, оплата труда вспомогательных рабочих цехового уровня, не связанных с ремонтом оборудования, и начисления на нее, амортизация и ремонт здания цеха, затраты, связанные с подготовкой производства, расходы на охрану труда, на подготовку кадров и повышение квалификации, расходы на внутрицеховые перевозки материалов и готовой продукции и т. п.).

Общехозяйственные расходы делятся на:

а)       затраты на управленческий персонал предприятия в целом;

б)      амортизация и затраты на содержание зданий администрации и основных фондов, обслуживающих предприятие в целом;

в)       затраты на страхование, лицензирование деятельности и т.д.

В целях управленческого учета важен порядок распределения накладных расходов. В международной практике используется многоступенчатая процедура распределения накладных расходов.

Этапы распределения накладных расходов:

1)      Распределяются накладные расходы между всеми основными производственными подразделениями, вспомогательными и обслуживающими подразделениями. С этой целью составляются накопительные ведомости по каждому центру ответственности.

2)      Перераспределяются накладные расходы вспомогательных и обслуживающих подразделений на основные производственные подразделения в соответствии с долей услуг, которые получили подразделения-потребители от подразделений-поставщиков.

3)      Происходит выбор метода и ставок распределения накладных расходов. Существует 2 метода:

а)       расчет единой ставки распределения накладных расходов для всего предприятия;

б)       расчет ставки распределения для каждого производственного подразделения.

Ставка распределения накладных расходов рассчитывается по формуле 3.3:

,                                                                            (3.3)

где:  – ставка распределения накладных расходов;  - производственные накладные расходы; – база распределения накладных расходов за соответствующий период.

Базой распределения может быть время работы основных производственных рабочих или время работы машин и оборудования и т.п.

4)      Распределение накладных расходов по объектам калькуляции:

Сумма накладных расходов, отнесенных на конкретных объект калькулирования, рассчитывается по формуле (3.4):

,                                                               (3.4)

где:  - сумма накладных расходов, приходящихся на объект калькулирования (вид продукции, процесс);  - ставка распределения накладных расходов;  - величина базы распределения накладных расходов в расчете на объект калькулирования

Использование фактической ставки распределения накладных расходов не отвечает требованиям управленческого учета в части оперативности, так как для ее расчета вся необходимая информация формируется только по окончании отчетного периода. При определении фактической ставки мы имеем плавающую величину из-за: изменения объема производства, изменения величины накладных расходов в период отопительного сезона, периодического проведения ремонта, что также не отвечает требованиям управленческого учета. В связи с этим в управленческом учете используется нормативная ставка распределения накладных расходов, которая рассчитывается исходя из плановой годовой суммы накладных расходов и плановых данных о производственной деятельности или планового объема производства. При использовании нормативной ставки могут возникать отклонения фактических накладных расходов от нормативных, в этом случае используется метод возмещения.

Данная система учета предполагает выделение на предприятии центров ответственности и составление плановых и фактических смет по каждому центру ответственности.

Учет по центрам ответственности позволяет совместить в одном учетном процессе места возникновения затрат (бригада, участок, цех) с ответственностью возглавляемых их руководителей.

Вопрос 4. Учет по центрам ответственности

Затратами на производство лучше всего управлять в местах потребления ресурсов, то есть там, где протекает производственный процесс или его обслуживание. Эта проблема решается при установлении взаимосвязи затрат и доходов с действиями конкретных лиц, ответственных за расходование соответствующих средств. Такой подход к учету затрат известен как учет затрат по центрам ответственности. Он основан на принципе выделения зон ответственности согласно организационной структуре фирмы. Эти зоны называют центрами ответственности.

Центр ответственности – это структурное подразделение, возглавляемое менеджером, который обладает делегированными полномочиями и отвечает за финансово-хозяйственные результаты деятельности своего подразделения.

Центры ответственности по отношению к процессу производства делятся на основные и функциональные.

В современной теории и практике выделяют 4 типа центров ответственности:

1)      центр затрат;

2)      центр доходов или выручки;

3)      центр прибыли;

4)      центр инвестиций.

Центр затрат - это структурное подразделение рассматривается в финансовом смысле как источник формирования основных затрат и место управления ими. Информация о затратах собирается по местам возникновения затрат (рабочие места).

Центр доходов или выручки – это структурное подразделение, руководитель которого отвечает за уровень и организацию продаж, а также за график поступления средств от реализации. Обычно центром выручки является отдел сбыта.

Центр прибыли – синтез центра затрат и центра доходов. Это более высокая иерархия в структуре предприятия. Руководитель данного центра ответственности должен обеспечить необходимый уровень прибыли.

Центр инвестиций – руководители данного центра ответственности регулируют доходы от продаж, расходы, уровень прибыли, а также принимают решения по инвестированию средств (может быть центр частичных инвестиций).

 

Тема 4. Классификация систем учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

 

Вопрос 1. Принципы калькулирования

 

Под методом учета затрат на производство понимается совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемов исчисления себестоимости калькуляционных единиц. Между калькулированием и производственным учетом существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость.

Система учета производственных затрат и калькулирования организуется на каждом предприятии по-разному, но организуется в соответствии с определенными принципами:

  1. Обоснованная классификация затрат на производство;
  2. Выбор объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;
  3. Выбор способа распределения и перераспределения косвенных затрат;
  4. Разграничение затрат по периодам;
  5. Раздельный учет затрат на производство и затрат, связанных с капитальными вложениями;
  6. Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости.

В настоящее время отсутствуют отраслевые рекомендации по планированию и учету затрат для отдельных отраслей промышленного производства, поэтому вопросы классификации затрат решаются предприятиями самостоятельно с учетом отраслевых особенностей и целей управления.

Объекты учета затрат – это признак, согласно которому производят группировку производственных расходов для целей управления себестоимостью.

В многоцелевой учетной системе номенклатура объектов учета затрат может включать: места возникновения затрат, центры ответственности, статьи издержек, факторы производственной деятельности, виды или группы однородной продукции.

В современной экономической литературе под калькулированием понимается система экономических расчетов себестоимости объекта калькулирования.

Объект калькулирования – это вид продукции, полуфабрикатов, частичных продуктов разной степени готовности, работ и услуг определенной потребительной стоимости. Конечным результатом калькулирования является составление калькуляции.

Задача калькулирования заключаются в том чтобы определить затраты, которые приходятся на единицу их носителя.

Объекты калькулирования имеют связи с калькуляционными единицами, которые представляют собой единицы измерения калькуляционного объекта.

Все многообразие калькуляционных единиц, применяемых в практике калькуляционного учета, можно свести к следующим группам:

1.Натуральные единицы – штуки, тонны, килограммы, киловатт-часы, литры, погонные метры и др.

2.Условно-натуральные единицы (обезличенные, укрупненные, усредненные) – 100 пар обуви определенного вида; производственный заказ; тонна литья определенного вида, поковок, штамповок; один станкокомплект; 100 условных банок консервов; кубический метр железобетонных изделий; обезличенные швейные изделия одного прейскурантного номера и др.

3.Условные (приведенные) единицы – спирт 100%-ой крепости; сода каустическая с содержанием 92 % едкого натра; минеральные удобрения в пересчете на процент действующего вещества (азота, фосфора, калия) и др.

4.Стоимостные единицы – 1000 руб. автомобильных и тракторных запчастей, инструментов и т.п.

5.Единицы работ – тонна перевезенного груза и др.

6.Единицы времени – машино-день, машино-час, нормо-час и т.д.

7.Эксплуатационные единицы – мощность, производительность, параметры продукции и др.

Выбор способа распределения косвенных расходов очень важен для наиболее обоснованного расчета себестоимости единицы продукции. В рамках управленческого учета он определяется предприятием самостоятельно в зависимости от особенностей производства и целей управления.

При разграничении доходов и затрат по периодам необходимо руководствоваться принципом начисления, то есть хозяйственные операции в учете отражаются в момент их совершения и не увязываются с денежными потоками.

Принцип раздельного учета текущих затрат на производство и капитальных вложений закреплен в Законе РФ «О бухгалтерском учете» и очень важен для процесса калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции, ее составом, способом обработки и целями управления.

 

 

 

Вопрос 2. Классификация калькуляционных систем.

Все методы калькулирования можно разделить на три уровня в зависимости от трех признаков см. рис. 4.1.

1. В зависимости от степени поглощения постоянных затрат калькуляционные системы делятся на «абзорпшен-костинг» и «директ-костинг». Основное отличие заключается в порядке распределения постоянных затрат между калькуляционными периодами.

2. В зависимости от того, какая информация (плановая или фактическая) ложится в основу расчетов,  системы калькулирования  делятся на фактическое, нормальное и нормативное («стандарт-кост») калькулирование.

3. В зависимости от объекта калькулирования различают системы позаказного, попроцессного, попередельного и смешанного калькулирования.

 

 

«Абзорпшен-костинг» - это метод калькулирования себестоимости продукции с полным поглошением всех производственных затрат, предусматривает разделение затрат на прямые и косвенные и определение полной себестоимости продукции (работ, услуг). Традиционно применяемый в России метод с полным поглощением,  в международной практике получил название «абзорпшен-костинг». Данный метод предполагает, что все затраты, собранные по дебету производственных счетов, распределяются между остатками незавершенного производства и готовой продукцией, а далее между остатками готовой продукции на складе и реализованной продукцией.

«Директ-костинг» - это способ учета затрат, получивший широкое распространение в международной практике, предусматривает разделение затрат на условно-постоянные и условно-переменные, подсчет сокращенной себестоимости без условно-постоянных затрат, списание условно-постоянных расходов на уменьшение финансовых результатов.

Нормативный учет (система «стандарт-кост») и калькулирование себестоимости основывается на нормативных затратах: основные материалы, прямая заработная плата и начисления на нее определяются умножением нормативного количества на нормативную цену (ставку), накладные расходы путем умножения нормативного коэффициента распределения накладных расходов на нормативную базу распределения. В основе фактического калькулирования лежит учет фактических затрат: основные материалы, прямая заработная плата и начисления на нее определяются умножением фактического количества на фактическую цену (ставку), накладные расходы путем умножения фактического коэффициента распределения накладных расходов на фактическую базу распределения. Нормальное (смешанное) калькулирование, широко используемое в международной практике, предполагает следующий порядок расчетов: основные материалы, прямая заработная плата и начисления на нее определяются умножением фактического количества на фактическую цену (ставку), накладные расходы путем умножения нормативного коэффициента распределения накладных расходов на фактическую базу распределения.

Системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в зависимости от технологических факторов и типа производственной структуры предприятия делятся на: позаказную, попроцессную (попередельную) и смешенную.

 

Тема 5. «Директ-костинг» как система учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

 

Вопрос 1 Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости по системе «Директ-костинг»

 

Суть системы «директ-костинг» заключается в следующем: переменные (прямые) затраты обобщают по видам готовых изделий, постоянные же затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли.

Система директ-костинг имеет несколько отличительных особенностей:

-     первая – разделение производственных затрат на переменные и постоянные

-     вторая – калькулирование себестоимости продукции по ограниченным затратам

-     третья – многостадийность составления отчета о доходах.

Общую схему формирования отчета о финансовом результате, включающем два этапа.

На первом этапе устанавливается связь объема производства готовой продукции с переменными (прямыми) затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции.

На втором этапе обобщенные на одном счете постоянные (косвенные) расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего производства и реализации. (Примеры).

Если все переменные затраты разделить на производственные и непроизводственные, то данный отчет будет составлен в три этапа. На первом этапе рассчитывается производственный маржинальный доход как разница между выручкой от реализации продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе определяется совокупный маржинальный доход в целом по предприятию как разница между производственным маржинальным доходом и внепроизводственными переменными затратами. На третьем этапе исчисляют прибыль (или убыток) путем сопоставления совокупного маржинального дохода и суммы постоянных затрат.

 

Вопрос 2. Преимущества и недостатки системы «Директ-костинг». Информационные возможности системы в целях принятия управленческих решений.

 

Оценивают готовую продукцию и незавершенное производство только по переменным (прямым) затратам. Такая система оценки побуждает предприятия изыскивать возможности увеличения реализации. Чем больше объем реализации, тем больше прибыли получает предприятие.

Калькуляция себестоимости продукции по переменным издержкам обеспечивает: во-первых, контроль над постоянными издержками, во-вторых, позволяет оценить вклад в получение прибыли каждого выпускаемого вида продукта, что дает возможность обоснованно принимать управленческие решения относительно ассортимента выпускаемой продукции.

Калькуляции себестоимости по частичным затратам позволяют выявлять различия между прибыльными и неприбыльными операциями, а также неконтролируемые центрами ответственности издержки, поведение издержек относительно нормативов.

Другим важным моментом калькуляции себестоимости продукции по переменным затратам является ее связь с анализом безубыточности производства, которая формирует информацию для расчета оптимального соотношения объема и прибыли.

Преимущества системы «Директ-Костинг»:

1)      Система «Директ-Костинг» позволяет предоставить данные для оптимизации производственной программы по критерию максимума маржинального дохода. (Примеры).

2)      Предоставляет данные для решения вопросов по установлению и регулированию цен на продукцию, как новую, так и уже реализуемую. (Примеры).

3)      Предоставляет данные для принятия решений о целесообразности получения дополнительного заказа. (Примеры).

4)      Предоставляет данные для принятия инвестиционных решений. (Примеры).

Недостатки системы «Директ-Костинг»:

1)      Искажает общую сумму прибыли за текущий период, так как незавершенное производство и остатки готовой продукции на складе оценены по переменным затратам.

2)      Несоответствие размера действительной себестоимости продукции с показателем усеченной себестоимости (искажается точность учета – невидна полная себестоимость и полная окупаемость продукции).

3)      Несовпадение данных финансового учета и производственного учета.

4)      Сложность в определении номенклатуры элементов калькулирования и деления расходов на переменные и постоянные.

В отечественной практике работы предприятий к переменным производственным расходам можно отнести:

ü  прямые материальные затраты, за вычетом возвратных отходов;

ü  покупные полуфабрикаты и производственные работы и услуги со стороны;

ü  стоимость использования приспособлений и инструментов (амортизация);

ü  прямые расходы на оплату труда, включая ЕСН;

ü  потери от брака;

ü  производственные накладные расходы (цеховые расходы).

К постоянным (периодическим) расходам относятся:

ü  административные управленческие расходы;

ü  содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производством;

ü  амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств общехозяйственного назначения (арендная плата основных средств общехозяйственного назначения);

ü  расходы по реализации продукции.

Применительно к действующему Плану счетов бухучет прямых производственных расходов ведется непосредственно по дебету счетов «Основное производство» и «Вспомогательные производства». Косвенные производственные затраты в текущем бухучете собираются на счете «Общепроизводственные расходы», а затем ежемесячно переносятся на счета «Основное производство» и «Вспомогательные производства». Таким образом, на них отражается информация о затратах, включаемых в производственную себестоимость продукции.

 

Тема 6. Система попроцессного (попередельного) учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

 

Вопрос 1. Сущность системы попроцессного (попередельного) учета затрат на производство.

Сущность попроцессного (попередельного) метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции заключается в том, что объектом учета затрат является передел или процесс. Использование данного метода калькулирования позволяет получить информацию не об индивидуальной, а о средней себестоимости изделия.

Применяется в тех производствах, где серийно или массово производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный цикл (в угольной, газовой, нефтяной промышленности, в энергетике, на предприятиях по производству асфальта или цемента и т. п.).

При условии, что выпускается один вид продукции и не возникают запасы незавершенного производства (например, добыча угля или производство дрожжей), себестоимость единицы изделия определяется методом простого одноступенчатого калькулирования, то есть путем деления суммарных издержек за отчетный период на количество выпущенной за этот период продукции, в соответствующих единицах измерения.

Системы попередельного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется, например, в отраслях: машиностроение, текстильное производство, металлургия, химическая промышленность и так далее. В процессе изготовления выпускаемая продукция проходит в определенной последовательности все этапы производства, которые называются переделами. Технология на таких производствах предусматривает выполнение каждым производственным подразделением отдельной части производственного процесса и передвижение продукции от одной операции к другой по мере обработки. В некоторых случаях результат каждого передела может быть реализован на сторону. Последнее подразделение заканчивает производство и сдает продукцию на склад готовых изделий. В данном случае проводят многоступенчатое калькулирование. При этом на каждом переделе может быть свой объект калькулирования.

Материальный поток контролируется в контрольно-учетных точках: получение материалов, запуск материалов в производство, движение полуфабрикатов внутри цеха, межцеховое движение, выпуск готовой продукции. Эти точки необходимы для приема продукции в целях выявления годности и обнаружения брака.

В качестве учетно-плановой единицы в заготовительных и обрабатывающих цехах является деталь, в механосборочных и сборочных цехах – узел или изделие.

Параллельно процессу производства осуществляется процесс накопления затрат. Для каждого процесса устанавливаются контрольные счета и определяются прямые и накладные расходы. Схема попередельного учета затрат представлена на рис. 6.1

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 6.1. Схема попередельного учета затрат.

Вопрос 2. Оценка себестоимости незавершенного производства и готовой продукции.

 

В учетном процессе сложность возникает с оценкой незавершенного производства, то есть с распределением затрат периода между готовой продукцией и незавершенным производством.

Процесс учета затрат и калькулирования себестоимости можно подразделить на пять этапов:

  1. Учет производства в натуральных или планово-учетных единицах;
  2. Учет выпуска в натуральных или планово-учетных единицах;
  3. Суммирование учтенных затрат по переделу (процессу);
  4. Подсчет себестоимости учетной единицы (или объекта калькулирования);
  5. Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец периода на соответствующем переделе (процессе).

Первые два этапа предполагают отражение результата процесса производства в натуральных или планово-учетных единицах, три последующих – в стоимостных оценках.

На первом этапе прослеживается движение полуфабрикатов. Составляется баланс движения деталей в натуральных или планово-учетных единицах, простейшая форма которого имеет вид, представленный рис 6.3.

Возникло или поступило на

обработку

Вышло готовых из производства

Остаток незавершенного производства на конец периода

Остаток незавершенно-го производст-ва на начало периода

 

 

 

+                 +=       =            +              +

 

 

Рис. 6.3. Схема баланса движения деталей в цехе.

 

Поскольку существуют запасы незавершенного производства на начало и на конец периода, себестоимость единицы продукции не может быть вычислена делением общей себестоимости процесса на число натуральных единиц в процессе изготовления. Поэтому возникает необходимость второго этапа.

На втором этапе подсчитывается выпуск продукции в натуральных или планово-учетных (условных, эквивалентных) единицах. Для этого необходимо перевести единицы, находившиеся в процессе обработки (незавершенное производство) в эквивалентное число готовых изделий. При этом незавершенное производство переводят в эквивалентные единицы полуфабрикатов (полностью обработанные полуфабрикаты) по средневзвешенному проценту готовности.

Для этого процент завершенности производимых работ умножают на число единиц, находящихся в процессе обработки на конец периода. Например, если 2000 единиц незавершенного производства готовы на 50%, то это можно выразить в виде эквивалентного выпуска 1000 готовых единиц. Затем это число прибавляется к числу готовых единиц и получается общий эквивалентный выпуск.

На третьем этапе происходит подсчет суммы затрат по дебету счета «Основное производство». Обобщают затраты, группируя их по элементам затрат: основные затраты, основная зарплата, отчисления, связанные с зарплатой, общепроизводственные накладные расходы.

На четвертом этапе калькулирования подсчитывается себестоимость условной (эквивалентной) единицы продукции путем деления сгруппированных соответствующим образом затрат на соответствующее количество условных единиц, отдельно рассчитанных для укрупненных элементов себестоимости.

На пятом этапе калькулирования проводится стоимостная оценка готовой продукции и незавершенного производства. Для распределения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством себестоимость условной учетной единицы продукции цеха, рассчитанная на уровне четвертого этапа калькулирования, умножают на соответствующее количество единиц готовой продукции или количество незавершенного производства, выраженное в эквивалентных единицах готовой продукции (по каждому элементу себестоимости).

Рассмотрим упрощенный пример.

Пример. Процесс А: незавершенного производства на начало периода нет. Продукция, введенная в процесс А 14 тыс. шт. Продукция, законченная обработкой и переданная на производство В 10 тыс. шт. Незавершенное производство на конец периода 4 тыс. шт. Степень готовности 50%. Затраты на материалы за период составляют 70 тыс. рублей. Стоимость обработки за период (основная заработная плата + общепроизводственные накладные расходы) 48 тыс. рублей. Затраты на материалы осуществляются в начале процесса, степень обработки добавляется равномерно в ходе процесса. Определить стоимость выпуска, переданного на процесс В и себестоимость незавершенного производства на конец периода, см. таблицу 6.1.

Таблица 6.1.

Расчет себестоимости единицы продукции

Элементы себестоимости

Общая себестои-мость, рублей

Готовая продук-ция, ед.

Эквивалентное количество полуфабрика-тов

Сумма эквивалентных единиц

Себестои-мость единицы, руб.

Материалы

70 тыс.

10 тыс.

4 тыс.

14 тыс.

5

Стоимость обработки

48 тыс.

10 тыс.

2 тыс

12 тыс.

4

Итого

118 тыс.

 

 

 

9

Себестоимость незавершенного производства: 20 тыс. + 8 тыс. = 28 тыс. рублей

Стоимость материалов: 4 тыс. *· 5 рублей = 20 тыс. рублей

Стоимость обработки: 2 тыс. ·* 4 рубля = 8 тыс. рублей

Стоимость готовой продукции, переданной на процесс В: 10 тыс. *· 9 рублей = 90 тыс. рублей

90 + 28 = 118 тыс. рублей

 

Тема 7. Система позаказного и смешанного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

 

Вопрос 1. Сущность позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Условием применения этого метода является возможность индивидуализировать изготовление изделия или партии изделий и получить информацию не о средней, а об индивидуальной себестоимости изделия или партии изделий.

Организация системы позаказного учета производственных затрат возможна при определенных условиях производства:

- большое разнообразие изготавливаемой продукции, выпускаемой в небольших количествах по отдельным заказам;

- технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления деталей за рабочими местами;

- применение универсального оборудования и приспособлений;

- высокий удельный вес работников универсалов высокой квалификации.

К таким производствам можно отнести строительство, производство мебели, пошив одежды по индивидуальным заказам, аудиторские услуги, научные исследования, самолетостроении и судостроение, и другие производства мелкосерийного и индивидуального типа.

Производственный заказ как планово-учетная единица предполагает включение всего комплекса работ, от которых зависит достижение конечного результата – выполнение заказа. Сюда может входить работы конструкторских бюро, технологического отдела и производственных цехов, а также работы по испытаниям и доводке изделия.

Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. Открытие заказа означает оформление соответствующего бланка заказа, который находится в бухгалтерии. Данный документ, как правило, содержит следующую информацию: тип заказа (на сторону или для собственных нужд), номер заказа, характеристика заказа, исполнитель, срок исполнения заказа.

Учет материальных и трудовых затрат начинается с нулевого уровня управления, то есть с места возникновения затрат. Отпуск материалов со склада осуществляется по расчетным лимитам или нормам. Сверхлимитный отпуск оформляется отдельным документом или выделяется в лимитной ведомости красным цветом с указанием причин и виновников.

Все прямые затраты учитываются в разрезе установленных на предприятии статей калькуляции по отдельным заказам.

Затраты рабочего времени, приходящиеся на конкретный заказ, учитываются по рабочим нарядам или табелям учета явочного времени. Прямые затраты материалов и рабочей силы накапливаются в карточке заказа. Для этого в первичных документах проставляется шифр заказа (примеры первичных учетных документов).

Накладные расходы распределяются по открытым заказам по окончании периода с использованием выбранного на предприятии метода распределения косвенных затрат и учитываются на карточках заказа.

Калькуляция заказа проводится по мере его окончания путем суммирования всех затрат, отнесенных на данный заказ. До закрытия заказа все затраты, собранные в карточке заказа, представляют собой незавершенное производство.

Таким образам, позаказный метод учета характеризуется следующими особенностями:

1. обобщение данных обо всех понесенных затратах по каждому выполненному заказу, а не за промежуток времени;

2. счет «незавершенное производство» расшифровывается отдельными карточками учета затрат по каждому незавершенному заказу.

 

Вопрос 2. Особенности позаказного метода учета на производствах с длительным циклом изготовления. Организация смешанного учета затрат на производство.

 

На практике производственные условия могут отличаться от рассматриваемого варианта. Например, судостроение имеет длительный цикл производства с одновременным изготовлением частей судна. Параллельная технология изготовления не позволяет последовательно собирать затраты. В этом случае в дополнение к основному заказу открывают несколько внутренних заказов, число которых соответствует конструкционным элементам изделия. Принятый порядок обеспечивает локализацию затрат по отдельным частям общего заказа.

Кроме того, отдельные детали и узлы продукции некоторых отраслей  машиностроения взаимозаменяемы до 60-70%. Предприятие открывает для таких деталей и узлов отдельный заказ, что локализует затраты и дает возможность распределить их по индивидуальным заказам.

На практике используется калькулирование себестоимости по контракту для изделий с длительным циклом изготовления. Контрактом, как правило, предусматриваются промежуточные выплаты. Встает вопрос: каким образом распределять затраты по контракту между завершенным этапом и незавершенным производством и определить финансовый результат периода. В данном случае необходимо придерживаться следующих принципов осмотрительности:

  1. Не рассчитывать прибыль на ранних этапах выполнения контракта, так как низка достоверность оценки доходов и затрат.
  2. Проявлять осмотрительность – убытки, выявленные в отчетном периоде, должны быть признаны в том же периоде. Если ожидаются дополнительные последующие убытки, то вся их сумма должна быть призвана сразу же после того, как установлена вероятность убытков. Например, создается резерв на оплату отпусков рабочих и начислений, связанных с оплатой отпускных сумм. Кроме того, ожидаемые убытки должны быть зафиксированы в балансе под рубрикой «Резерв по ожидаемым убыткам».
  3. При значительных затратах на контракт, выполненный в пределах 35-85%, отражать ⅔ предполагаемой прибыли.

предполагаемая прибыль

=

стоимость сданных работ

-

себестоимость сданных работ

-

резерв на непредвиденные расходы

Если контракт близится к завершению, то окончательная прибыль должна быть оценена с достаточной точностью, и в этом случае нет необходимости быть слишком осмотрительными при определении суммы прибыли, которая заносится в счет прибылей и убытков. Рассмотрим  пример, данные представлены в таблице 7.1.

Таблица 7.1

Исходные данные по контракту

себестоимость сданных работ (себестоимость реализованной продукции на дату отчета)

1654 тыс. руб.

поступившие средства от заказчика

2100 тыс. руб.

себестоимость незавершенного производства

55 тыс. руб.

расчетные затраты на завершение контракта

305 тыс. руб.

расчетная себестоимость контракта

2014 тыс. руб.

цена контракта

2420 тыс. руб.

ожидаемая прибыль

406 тыс. руб.

Получаемая прибыль рассчитывается следующим образом:

(2100/2420) * 406 = 352,3.

 

Не всегда представляется возможным классифицировать систему накопления затрат как чисто позаказную или попроцессную систему калькулирования себестоимости. Если производимые товары наряду с чисто индивидуальными имеют какие-то общие характеристики, то система накопления затрат может представлять собой сочетание 2-х вышеуказанных систем. Например, при производстве обуви, одежды и мебели часто выпускаются партии продукции, которые требуют лишь некоторых изменений одной модели, и процесс их изготовления состоит из последовательно протекающих стандартных операций.

Стоимость каждого изделия (заказа) состоит из комбинации стоимостей  стандартных операций. Себестоимость единицы продукции по одной операции равна средней стоимости операции для единицы продукции в партии в течение конкретного периода. Может случиться так, что некоторые единицы продукции будут подвергнуты дополнительной заключительной обработке, которой не подвергаются другие единицы продукции или включают в себя дополнительные комплектующие, отсутствующие у других изделий. Используя позаказную систему калькуляции себестоимости можно сформировать стоимость конкретного заказа исходя из набора стоимостей стандартных операции и стоимости, входящих в состав изделия комплектующих.

 

Тема 8. Система нормативного учета.

 

Вопрос 1. Принципы, организация и порядок расчета нормативных затрат.

В системе существующих методов учета затрат и калькулирования себестоимости нормативный учет не рассматривается обособленно, он может быть использован и при позаказном и попроцессном учете, а так же в любой системе независимо от степени поглощения затрат.

Принципы, лежащие в основе нормативного учета:

1)      предварительное нормирование затрат и исчисление нормативов себестоимости единицы продукции;

2)      систематический и своевременный учет изменений норм и определение влияния этих изменений на нормативную себестоимость единицы продукции;

3)      учет затрат по первичным документам и фиксирование отклонений фактических затрат от нормативных по местам их возникновения с выявлением причин и виновников отклонений.

Важным условием для внедрения нормативного учета является наличие четко разработанного технологического процесса изготовления продукции, несоблюдение которого вызывает отклонение от установленных норм.

 

Существует 2 подхода к определению нормативных затрат:

1)      по фактическим данным прошлых периодов;

2)      нормы устанавливаются на основе технического анализа.

При установлении нормативов по фактическим данным прошлых периодов существует опасность перенесения в нормативы прошлых ошибок и недочетов. Поэтому в рамках данного подхода нормативы устанавливаются на основе средних результатов за прошлые периоды. Избыточные материалы или труд не учитываются. Можно также ужесточить  нормативы путем произвольного снижения доли требуемых ресурсов.

При техническом анализе подробно изучается каждая операция с целью точного учета расходов материалов, труда, оборудования и т.д.

ü Нормы на материалы устанавливаются исходя из специфики продукта на основе анализа количества вводимых материалов на каждой операции. Данная информация фиксируется в спецификации к изделию. Нормативные расходы на материалы определяются умножением нормативного количества на нормативную цену. Нормативная цена устанавливается отделом закупок (отдел материально-технического обеспечения).

ü Нормативные затраты труда. Типичная процедура нормирования заключается в анализе всех видов деятельности по различным  операциям. Каждую операцию анализируют и вычисляют допустимое время на ее выполнение. Анализ каждой операции направлен на устранение любых ненужных элементов и определение эффективного способа выполнения операции. Затем измеряют время (в нормо-часах), которое требуется среднему рабочему для операции. Неизбежные простои и штатные мероприятия по техническому обслуживанию оборудования включаются в нормо-часы. Основными способами технического анализа трудовых процессов являются хронометраж, фотография рабочего времени и использование технически обоснованных норм времени. Нормативы, характеризующие величину затрат труда и заработной платы, находят свое выражение в показателях норм выработки и расценках оплаты труда, устанавливаемых по каждой технологической операции.

ü Норматив накладных расходов. Чаще всего нормативная ставка распределения накладных расходов рассчитывается по переменным накладным расходам и базируется на времени труда основных производственных рабочих или времени работы машин и оборудования. Что касается постоянных накладных расходов, то, с  точки зрения контроля затрат, определение ставки распределения постоянных накладных расходов не имеет смысла. Постоянные накладные расходы в целях контроля необходимо учитывать по центрам затрат в разрезе статей затрат. Однако с точки зрения оценки производственных запасов для нужд внешней финансовой отчетности требуется, чтобы постоянные производственные накладные расходы распределялись на продукты. Поэтому для оценки производственных запасов необходимо рассчитывать ставку распределения  постоянных накладных расходов.

В любом случае нормативная ставка распределения накладных расходов (и переменных и постоянных) рассчитывается по формуле 8.1:

,                                                                            (8.1)

где:  – ставка распределения накладных расходов;  - годовая плановая (нормативная) величина накладных расходов; – база распределения накладных расходов за соответствующий период.

При нормативном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции накладные расходы рассчитываются как произведение нормативной ставки распределения накладных расходов и  нормативной базы распределения (нормо-часы).

При нормативном учете фактическая себестоимость продукции исчисляется путем алгебраического суммирования нормативной себестоимости и выявленных за отчетный  период изменений норм и отклонений фактических затрат от нормативных.

 

Вопрос 2. Система «стандарт – кост».

Разработка норм-стандартов, составление стандартных калькуляций до начала производства и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов, систематизированных как совокупность, получили название системы «стандарт-кост» (standard cost). Название появилось от англ. стандарт – нормативное количество, кост – денежное выражение.

Достоинства системы «Стандарт-кост»:

1)      оперативное обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий;

2)      возможность установления цены по заранее рассчитанной себестоимости;

3)      составление планового отчета о прибылях и убытках;

4)      возможность анализа отклонений фактических данных от нормативных с выявлением причин возникновения отклонений.

Система «Стандарт-кост» больше всего подходит для тех предприятий, процесс деятельности которых состоит из повторяющихся операций.

Нормы и нормативы расхода, действующие на предприятии, отражаются в стандартах предприятия, которые являются основой функционирования системы.  Возможны следующие варианты стандартов:

1)      В зависимости от уровня цен, принимаемого в расчет:

ü  идеальные (предполагаются самые благоприятные цены на материалы, самые низкие ставки заработной платы и т.д.);

ü  нормальные (рассчитываются исходя из средних цен, тарифов в течение следующего производственно-экономического цикла);

ü  текущие (на основе действующих цен и тарифов);

ü  базисные (устанавливаются в начале года и в течение года остающиеся неизменными).

2)      В зависимости от уровня использования производственной мощности:

ü  теоретические (при хорошем или идеальном использовании производственной мощности);

ü  прошлого среднего исполнения (средние данные прошлого периода, включают уже затраченное время на брак, простои, порчу);

ü  нормального исполнения (предусматривают ожидаемый средний уровень напряженности норм в будущем периоде).

3)      В зависимости от объема выпускаемой продукции:

ü  теоретические (рассчитываются при уровне, близком к теоретическому стандарту);

ü  нормальные (рассчитываются при достижимом уровне выпуска продукции исходя из средней величины высшего и низшего объема производства в течение);

ü  ожидаемые (рассчитываются на основе ожидаемых объемов выпуска).

Данная характеристика стандартов показывает, что существуют разные подходы к установке стандартов по статьям затрат. Однако при любом подходе принятые стандарты обобщаются в бухгалтерии в карты стандартной себестоимости до начала процесса производства (пример).

Учет изменений норм осуществляется в специальных ведомостях, где фиксируется содержание каждого извещения об изменении норм: его номер, причина изменения, старая и новая величина нормативного расхода и т.д. Для определения суммы затрат в связи с изменением норм ежемесячно составляется ведомость пересчета  остатков незавершенного производства по нормам, введенным с первого числа отчетного месяца.

Организация нормативного учета может вестись по следующим вариантам:

1)      Учет по нормативным затратам. При нем на счетах бухгалтерского (управленческого) учета движение материальных ценностей отражается по нормативам. Все отклонения, выявленные в ходе процесса производства, накапливаются отдельно по мере их возникновения и в конце отчетного периода присоединяются к нормативам.

Фактические затраты = Нормативные затраты ± отклонения.

2)      Параллельный учет фактических и нормативных затрат. Движение материальных ценностей отражается в двух оценках: фактических и нормативных затрат. В конце отчетного периода выявляются отклонения фактических затрат от нормативных.

Распределение величины отклонения фактических затрат от нормативных между незавершенным производством и готовой продукцией возможно по следующим вариантам:

а)       Готовая продукция отражается в учете по нормативной себестоимости, все отклонения остаются в незавершенном производстве (это было распространено в советское время и нецелесообразно).

б)      Отклонение от норм полностью относится на себестоимость готовой продукции, незавершенное производство оценивается по нормативным затратам.

в)       Отклонения, выявленные в отчетном периоде, распределяются между готовой продукцией и незавершенном производством.

 

Тема 9. Планирование. Бюджетирование.

 

Вопрос 1. Планирование в современном предпринимательстве.

 

Никакое дело нельзя начинать и эффективно вести без заранее всесторонне обоснованного плана с расчетом на успех. Планирование позволяет выбрать кратчайшие пути рационального использования производственных ресурсов, повышения конкурентоспособности продукции, доходности. Предприятие разрабатывает краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные планы. Продолжительность планируемого периода зависит от целей и конкретных условий планирования. Чем больше период планирования, тем в большей степени план приобретает черты прогноза.

Краткосрочный план:

ü  период планирования до 1 года, с разбивкой по кварталам и месяцам;

ü  служит ориентиром в текущей деятельности;

ü  может дополняться суточными производственными графиками;

Среднесрочный план:

ü  определяет конкретные цели, количественные характеристики и обобщающие показатели производства и реализации в натуральном и стоимостном выражении;

ü  период планирования: 2-3 года.

Долгосрочный план:

ü  период планирования: 5 лет и более;

ü  определяет общую стратегию, главные цели и четко сформулированные задачи;

ü  обычно разрабатывают данные планы крупные компании.

Разновидностью долгосрочного плана является стратегический план, который формулирует основные цели предприятия и пути их достижения, обосновывает приоритеты распределения ресурсов.

Вне зависимости от цели и задач планирования оно создает ряд важных преимуществ:

- проясняет возникающие проблемы;

- улучшает координацию действий на предприятии;

- способствует более рациональному распределению ресурсов;

- улучшает контроль на предприятии;

- увеличивает информационную обеспеченность предприятия.

 

Вопрос 2. Бюджеты и их значение в управленческом учете.

Бюджет представляет собой количественное выражение плана, средство контроля за его выполнением и метод регулирования производственно-хозяйственной деятельности предприятия.

Общий бюджет предприятия охватывает формирование запасов, производство и реализацию продукции, распределение финансирования. Общий бюджет предприятия включает в себя оперативный и финансовый бюджеты. Состав общего бюджета предприятия при формировании себестоимости по производственным затратам показан на рис. 9.1.

Основные функции бюджета:

1)      детальное планирование всех элементов деятельности предприятия;

2)      координирование деятельности различных подразделений;

3)      база для системы стимулирования деятельности ответственных исполнителей;

4)      контроль (отслеживание фактического исполнения бюджета);

5)      обучение ответственных исполнителей (выявление причин отклонения – обязанность руководителя центра ответственности, это требует анализа ответственности, а следовательно происходит обучение).

Наибольшее внимание при разработке бюджетов уделяется прогнозированию выручки от реализации и прибыли.

Бюджет продаж разрабатывается в отделе сбыта по результатам маркетинговых исследований, анализа заключенных договоров, переговоров с потенциальными клиентами, а также по результатам анализа объема продаж предшествующего периода, прибыльности продукции, уровня загрузки производственных мощностей и т.д. В данном бюджете присутствует информация о количестве предполагаемой реализации по номенклатурным позициям, о планируемых ценах реализации и желателен график платежей за реализацию продукции. На выходе данного бюджета мы имеем прогнозную объем продаж и выручку.

 

Прогнозный отчет о прибылях и убытках (финансовый результат)

Бюджет продаж

Бюджет общих и административных (управленческих) расходов

Прогноз себестоимости реализованной продукции

Бюджет использования основных материалов

Бюджет производства

Бюджет коммерческих расходов

Оперативный бюджет                                                                     Финансовый бюджет

Бюджет инвести-ций

Прогноз-ный баланс

Бюджет закупки материалов

Бюджет трудовых затрат

Бюджет движения денежных средств (консолидированная кассовая смета)

Бюджет обще-производствен-ных накладных расходов

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 9.1. Состав общего бюджета предприятия

Бюджет коммерческих расходов составляется в отделе сбыта под планируемый объем продаж в разрезе статей затрат.

От бюджета продаж переходят к программе производства и расчету нормативного уровня запасов продукции.

Бюджет производства формируется на основе бюджета продаж с учетом остатков готовой продукции на начало и конец планируемого периода. Бюджет производства определяется для каждой номенклатурной позиции, который долее ложится в основу разработки оперативных заданий для каждого производственного подразделения.

,                                                                    (9.1)

где: Nj – производственная программа по j-му виду продукции, шт.; Nрj – программа сбыта по j-му виду продукции, шт.;

остатки j-го вида готовой продукции на складе на начало периода, шт.;

остатки j-го вида готовой продукции на складе на конец периода, шт.

В результате получается необходимый объем производства в натуральном выражении по номенклатурным позициям.

Бюджет использования материалов. В данном бюджете производятся расчеты по каждому наименованию материалов, необходимых для выполнения производственной программы.

Количество материалов к использованию определяется путем умножения нормы расхода соответствующего материала, необходимого для изготовления конкретного наименования продукции на объем производства соответствующего наименования продукции.

Затем полученное количество материалов умножают на нормативные цены (информация из отдела снабжения), получается расход материалов в денежном выражении на производственную программу.

Для целей контроля над затратами бюджеты использования материалов формируются в разрезе центров ответственности.

Бюджет закупки определяется на основе бюджета использования материалов в натуральном выражении, а также исходя из остатков материалов на складе на начало и конец планируемого периода.

Количество материала к закупке определяется по каждому наименованию материала с использованием формулы (9.2).

,                                                          (9.2)

где: Nзак i – количество  i-го материала в натуральном выражении к закупке,

Nисп i – количество i-го материала в натуральном выражении к использованию,

остатки i-го вида материала на складе на начало периода, в натуральном выражении,

остатки i-го вида материала на складе на конец периода, в натуральном выражении.

Количество к закупке, рассчитанное по формуле (9.2), может корректироваться с учетом минимальной транспортной партии, а также с учетом других внешних и внутренних факторов.

Далее количество по каждому наименованию материалов умножается на нормативные цены (информация из отдела снабжения), получается сумма средств, необходимая для закупки материалов.

Бюджет трудовых затрат содержит данные о затратах времени основных производственных рабочих, которое потребуется для выполнения производственной программы, а также о всех начисляемых суммах в соответствии с принятым на предприятии положением  об оплате труда. Необходимую информацию о нормах времени, часовых тарифных ставках, расценках предоставляет отдел труда и заработной платы (ОТиЗ).

Бюджет трудовых затрат формируется в разрезе центров ответственности.

Бюджет общепроизводственных накладных расходов. При его составлении важно деление накладных расходов на переменные и постоянные. При планировании переменных накладных расходов по центрам ответственности рассчитываются нормативные ставки распределения накладных расходов на соответствующую базу распределения (время работы основных производственных рабочих или время работы машин и оборудования). Причем ставка распределения может быть рассчитана для каждой статьи затрат с использованием формулы (8.1). Затем с использованием ставок распределения планируется сумма переменных накладных расходов по центрам ответственности на основе данных бюджета производства.

Постоянные накладные расходы, как правило, планируются по центрам ответственности в разрезе статей затрат на планируемый период в целом не зависимо от производственной программы.

Аналогично формируется бюджет общих и административных расходов (собирается по центрам ответственности в разрезе статей затрат на планируемый период).

Следующим шагом является формирование прогнозной себестоимости продукции к реализации.

Прогнозная себестоимость продукции к реализации определяется с учетом остатков готовой продукции на складе на начало и конец планируемого периода.

Себестоимость реализованной продукции = Себестоимость готовой продукции на складе на начало периода + Себестоимость произведенной продукции – Себестоимость готовой продукции на складе на конец периода.

Себестоимость готовой продукции, как правило, определяется как: Себестоимость незавершенного производства на начало периода + Затраты на производство (материалов, труда и общепроизводственные накладные расходы) в данном периоде – Себестоимость незавершенного производства на конец периода.

Прогнозный отчет о прибылях и убытках учитывает информацию о результате продаж, прогнозную себестоимость реализованной продукции, бюджеты коммерческих расходов и бюджеты общих и административных расходов.

Бюджет капитальных затрат учитывает все инвестиционные проекты, которые планируются для реализации в данном периоде. Данный бюджет учитывает источники финансирования вложений.

Прогнозный баланс представляется в агрегированном (сводном) виде для оценки финансового состояния (платежеспособность, финансовая устойчивость, рентабельность). Каждая строка агрегированного баланса формируется с использованием балансового выражения и анализа информации, содержащейся во всех частных бюджетах.

Балансовое выражение для каждой строки баланса выглядит следующим образом: значение по соответствующей строке баланса на конец периода =  значение по соответствующей строке баланса на начало периода + увеличение по соответствующей строке баланса за период – уменьшение по соответствующей строке баланса за период.

Бюджет движения денежных средств учитывает все виды поступлений денежных средств и все виды денежных расходов. В итоге этого бюджета рассчитывается сальдо денежных средств на конец планируемого периода.

Сальдо на конец периода = Сальдо на начало периода + Приход денежных средств – Расход денежных средств.

Бюджет движения денежных средств позволяет выявить периоды отсутствия денежных средств на расчетном счете, а также периоды их наличия. Данная информация используется при управлении денежной наличностью.

После утверждения общий бюджет предприятия станет служить  фундаментом для оценки деятельности руководителей подразделений. Процесс бюджетирования этим не заканчивается, так как он является постоянным, динамичным процессом и реализуется посредством составления гибких смет.

 

 

Тема 10. Анализ отклонений фактического исполнения бюджета от планового.

 

Вопрос 1. Контроль за исполнением бюджетов.

Любое предприятие нуждается в постоянном контроле над результатами своей деятельности, для того чтобы определить их соответствие поставленным тактическим и стратегическим целям и в случае необходимости предпринять необходимые меры.

Функции бюджета как средства контроля и оценки деятельности предприятия раскрываются только тогда, когда плановые показатели сравниваются с фактическими данными. Разница между фактическими данными и плановыми (бюджетными) называется отклонением.

Прежде чем анализировать отклонения от бюджетных данных плановый бюджет следует скорректировать на соответствующий фактический выпуск. Гибкий бюджет отражает прогнозные данные для разных уровней выпуска в приемлемом диапазоне объема производства.

Для эффективного управления затратами анализ отклонений необходимо вести не в разрезе продуктов, а в разрезе мест возникновения затрат. Для оценки отклонений в разрезе центра ответственности необходимо оценить нормативные затраты для фактического объема выпущенной продукции.

Помимо определения суммы отклонений, важно выяснить причину этого отклонения. Когда причина известна, руководитель соответствующего уровня может предпринять соответствующие действия по решению проблемы.

Процесс вычисления сумм и выявление причин отклонений фактических данных от запланированных называется анализом отклонений.

Общая схема анализа отклонений на предприятии для системы калькуляции себестоимости по частичным затратам представлена на рис. 10.1.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 10. 1. Общая схема анализа отклонений.

Вопрос 2. Отклонения затрат и их анализ как средство  контроля затрат.

 

Недопустим упрощенный подход к анализу отклонений, когда все благоприятные отклонения однозначно расцениваются как успех предприятия, а неблагоприятные – как следствие допущенных недостатков в работе. Уже сам факт появления отклонений должен насторожить аналитика и явиться побудительным мотивом к проведению анализа причин возникновения отклонений.

Отклонения всех типов можно разделить на контролируемые и неконтролируемые. Контролируемыми называются отклонения, которые находятся в компетенции руководителя. Например, к контролируемым отклонениям можно отнести: количество используемых ресурсов, уровень производственной активности, затраты на рабочую силу, некоторые элементы накладных расходов. К неконтролируемым можно отнести: цены на приобретаемые ресурсы, тарифы энергоносителей, рыночная цена реализации.

Отклонения можно рассчитать при помощи формул.

Начинается анализ с расчета отклонения по прибыли. Валовое отклонение по прибыли определяется как разница между фактической и бюджетной прибылью. На данное отклонение прибыли повлияли как доходные, так и затратные факторы.

Отклонение по уровню дохода по цене реализации может быть рассчитано по формуле 10.1.

,                                                                (10.1)

где:  - отклонение по уровню дохода по цене реализации продукции,

– фактическая цена реализации j-ой продукции,

– нормативная (плановая) цена реализации j-ой продукции,

– фактическое количество реализованной j-ой продукции.

j от  1 до m – номенклатура реализованной продукции.

Отклонение по уровню дохода по объему реализации можно рассчитать по формуле 10.2.

,                                                             (10.2)

где:  - отклонение по уровню дохода по объему реализации,

– плановый объем реализации j-ой продукции.

При анализе данных отклонений, с целью выявления возможной ответственности за них руководителя центра дохода, необходимо установить связаны ли они с неэффективностью маркетинга или связаны с рыночными условиями.

Прежде чем приступить к расчету отклонений по затратам необходимо откорректировать плановый расход материалов на фактический объем производства и реализации.

Отклонения по затратам на материалы, которые используются в производстве продукта, зависят от 2 основных факторов: цены материалов и их количества, потребленных в производстве.

Отклонение по цене использованного i-го материала может быть рассчитано по формуле 10.3.

,                                                            (10.3)

где:  - отклонение по цене использованного i-го материала,

- нормативная (плановая) цена i-го материала,

- фактическая цена i-го материала,

– фактическое количество i-го материала.

Причины отклонений по цене на материалы могут быть, а могут и не быть показателем работы отдела закупок.

Отклонения по материальным затратам по количеству использованных материалов.

Отклонение из-за неэффективного использования i-го материала рассчитывается по формуле 10.4.

,                                                        (10.4)

где:  - отклонение из-за неэффективного использования i-го материала,

– нормативное количество i-го материала, рассчитанное на фактический выпуск.

Основными причинами отклонений от норм расхода материалов являются: замена материалов, нерациональность использования (раскроя) материалов, использование материалов низкого качества, кражи, изменения требований контроля качества, неосторожность погрузки и тому подобное.

Отклонения по расходу материалов должны быть рассчитаны для каждого вида использованных материалов и распределены по центрам ответственности.

Совокупное отклонение по материалам – это разница между нормативными затратами на материалы для фактического выпуска продукции и фактическими затратами.

Отклонение по трудозатратам.

Отклонение затрат на рабочую силу по ставке зарплаты может быть рассчитано по формуле 10.5.

,                                                 (10.5)

где:  - отклонение затрат на рабочую силу по ставке заработной платы,

– нормативная ставка заработной платы на выполнение i-ой операции при изготовлении j-го изделия,

- фактическая ставка заработной платы на выполнение i-ой операции при изготовлении j-го изделия,

- фактическая трудоемкость выполнения i-ой операции при изготовлении j-го изделия,

- объем производства j-го изделия,

i от 1 до n – номенклатура технологических операций для изготовления j –ого изделия,

j от 1 до m – номенклатура производственной программы.

Возможные причины отклонений.

В большинстве случаев отклонение происходит из-за того, что в нормах ставок зарплаты не учитываются изменения фактических ставок, поэтому они обычно не могут контролироваться руководителями на уровне цехов.

Отклонения затрат на рабочую силу по производительности труда возникают при отклонении в объеме труда основных производственных рабочих.

Отклонение затрат на рабочую силу по производительности труда можно рассчитать по формуле 10.6.

(10.6)

где:  - отклонение затрат на рабочую силу по производительности труда,

- нормативная трудоемкость выполнения i-ой операции при изготовлении j-го изделия, в часах,

- фактическое время выполнения i-ой операции при изготовлении j-го изделия, в часах.

Отклонение по производительности труда не всегда могут контролировать руководитель цеха, оно может возникнуть, например, из-за слабого производственного планирования (плановый отдел) или изменений норм контроля качества.

Совокупное отклонение по трудовым затратам.

Совокупное отклонение по трудовым затратам – это разница между нормативными затратами труда на фактический выпуск и фактическими затратами труда, в стоимостном выражении:

Совокупное отклонение по переменным накладным расходам есть разность между нормативными переменными накладными расходами, отнесенными на продукцию, и фактическими переменными накладными расходами:

Совокупное отклонение по переменным накладным расходам возникает по следующим причинам:

-              фактические расходы отличаются от бюджетных по сумме затрат (отклонения по затратам);

-               фактическое время труда основных производственных рабочих отличается от времени, которое должно было быть использовано по норме (отклонение по эффективности).

Отклонения переменных накладных расходов по затратам равно разности между плановыми скорректированными переменными накладными расходами для фактического времени труда основных производственных рабочих и фактическими переменными накладными расходами:

Отклонение переменных накладных расходов по эффективности может быть рассчитано по формуле 10.7.

,                                                         (10.7)

где:  - отклонение переменных накладных расходов по эффективности,

– фактический выпуск продукции в нормо-часах,

– фактическое время труда основных производственных рабочих за рассматриваемый период,

– нормативная ставка распределения переменных накладных расходов.

Если предполагается, что переменные накладные расходы меняются в зависимости от времени труда, то это отклонение идентично отклонению по производительности труда. Следовательно, причины отклонения те же самые, что и описанные ранее.

Отклонения по постоянным накладным расходам.

В рамках системы калькуляции себестоимости по переменным затратам постоянные производственные накладные расходы обобщаются на отдельном счете и не распределяются на продукты. Вместо этого совокупные постоянные накладные расходы рассматриваются как затраты за период, когда они были понесены. Отклонения рассчитываются по элементам затрат по центрам ответственности.

Отклонение постоянных накладных расходов по величине затрат равно разнице между бюджетными (плановыми) постоянными накладными расходами  и фактическими постоянными накладными расходами:

Использование мощностей не в соответствии с бюджетом может иметь несколько причин. Поломка машин и оборудования, нехватка материалов, недостатки производственного планирования, трудовые конфликты и сокращение спроса на выпускаемую продукцию.

Отклонение постоянных накладных расходов по объему производства по эффективности указывает на неэффективное использование мощностей, отклонение же объема производства по мощностям указывает на недостаточное использование мощностей.

Цеховой отчет об исполнении бюджета должен содержать только те статьи, на которые может влиять руководитель центра ответственности.

В заключение данной главы необходимо отметить, что отклонения сами по себе являются не просто средством отчетности, а служат главным образом для того, чтобы обратить внимание руководства предприятия на наиболее вероятные проблемные области деятельности предприятия.

 

Тема 11. Управленческий учет и анализ в принятии решений.

Вопрос 1. Информационное обеспечение процесса  управления.

Руководитель на любом уровне сталкивается с проблемой экономического выбора. Решение, какого бы то ни было вопроса, предполагает выбор варианта из ряда альтернатив.

Информационное обеспечение процесса принятия управленческих решений создает система дифференцированного управленческого учета издержек и поступлений.

Дифференцированными называют издержки, величина которых при определенных условиях может быть отличной от величины возможных издержек при других условиях. Они всегда относятся к какой-либо конкретной ситуации.

Дифференцированными доходами называют  такие поступления, величина которых при определенных условиях отличается от той, которая возможна при других условиях.

Информацию для принятия решений дают многочисленные аналитические расчеты различных показателей таких как, срок окупаемости инвестиций, чистая текущая стоимость, внутренняя норма доходности, норма прибыли, доходность на вложенный капитал и др.

При принятии управленческих решений с использованием методов управленческого учета наиболее важным является определение возможных направлений и путей снижения себестоимости продукции на всех стадиях производственного процесса.

 

Вопрос 2. Анализ «затраты-объем-прибыль».

Важнейшим элементом краткосрочного анализа является определения точки безубыточности. Точка безубыточности – это объем продаж, при котором выручка от реализации равна валовым затратам.

Определение точки безубыточности возможно графически и аналитически.

Графическая модель безубыточности показана на  рис. 11.1.

 

 

Рис. 11.1  Графическая модель безубыточности.

Точка, в которой линия совокупного дохода от реализации пересекает линию совокупных издержек, является точкой, где фирма не получает прибыли, но и не несет убытков.

Аналитически точка безубыточности рассчитывается для одно-номенклатурного производства следующим образом. Если цена реализации известна, то выручка равна:

(11.1)

где: Qp – выручка (объем реализованной продукции), руб.; Р – цена, руб.; N – объем реализованной продукции в натуральном выражении, шт.

Для обеспечения безубыточности общая сумма выручки должна быть достаточной для покрытия, как переменных, так и постоянных затрат.

(11.2)

где: Sv – общая сумма переменных затрат, руб.; Sc – общая сумма условно-постоянных затрат, руб.;  переменные затраты на единицу продукции, руб.

Тогда точка безубыточности может быть определена из следующего уравнения:

(11.3)

где: N0 – объем реализованной продукции в натуральном выражении, обеспечивающий безубыточную работу предприятия, шт.

Для многономенклатурного производства рассчитывается порог рентабельности. Порог рентабельности показывает выручку, при которой прибыль равна нулю.

(11.4)

где: Q0 – порог рентабельности, руб.

На графике безубыточности не показаны прибыли и убытки при различных объемах производства. Для установления размеров прибыли или убытков по графику безубыточности необходимо определить расстояние между линиями совокупных издержек и совокупного дохода.

Анализ безубыточности, который дополняется анализом прибыли, используется руководством компании в планировании. Наиболее часто встречающиеся случаи его применения связаны с обоснованием наилучшей продажной цены и выбором оптимальной технологии производства изделия.

Допущения, принятые при анализе безубыточности производства.

При подготовке или использовании информации о безубыточности необходимо знать принятые допущения, на основании которых эта информация подготовлена. Если эти допущения не учитывать, то можно сделать серьезные ошибки и неправильные выводы при анализе. Вот эти важные допущения.

  1. Все другие переменные остаются постоянными.
  2. Единственное изделие и постоянная номенклатура реализуемых изделий.
  3. Прибыль рассчитывается по переменным издержкам.
  4. Совокупные издержки и совокупный доход являются линейными функциями объема производства.
  5. Анализируется только возможный диапазон объемов производства.
  6. Издержки можно точно разделить на постоянные и переменные составляющие.

 

Вопрос 3. Принятие инвестиционных решений.

 

В процессе производственно-хозяйственной деятельности предприятий часто приходится принимать управленческие решения в области инвестиций. Инвестиции можно разделить на производственные и финансовые.

Производственные инвестиции – это вложения в конкретный вид деятельности, приводящие к увеличению капитала в виде основных фондов и запасов товарно-материальных ценностей.

Финансовые инвестиции – это вложения в ценные бумаги и финансовые ресурсы.

Особое значение имеет принятие управленческих решений по важнейшей части инвестиций - капитальным вложениям.

К капитальным вложениям относят инвестиции, направленные на приобретение имущества, обладающего следующими признаками:

1. После приобретения это имущество невозможно быстро перепродать с прибылью;

2. Данные капиталовложения будут приносить прибыль в течение нескольких лет;

3. В конце периода эксплуатации имущество будет иметь ликвидационную стоимость.

Наиболее очевидный пример – это приобретение основных средств.

Капитальные вложения отличаются от текущих затрат и периодом времени, в течение которого предприятие получает полезный эффект. Именно поэтому при принятии решений о направлении средств на капитальные вложения необходим анализ эффективности их использования.

Основными методами оценки эффективности капитальных вложений являются:

  1. Метод расчета срока окупаемости;
  2. Метод расчета отдачи на вложенный капитал;
  3. Методы дисконтирования денежных потоков.
 

Добавить комментарий


Защитный код
Обновить